Steuer-1x1 Gewinnermittlung 2013 Acht wichtige Tipps zur Bilanzierung

Im April steht bei vielen Handwerksbetrieben die Bilanzerstellung 2013 auf dem Plan. Bei der Aufstellung der Bilanz haben Unternehmer zahlreiche Wahlrechte und Gestaltungsmöglichkeiten. Hier die besten Tipps und Tricks zur Bilanzierung.

Bernhard Köstler

1. Sofortabzug: Was ist ein GWG (Geringwertiges Wirtschaftsgut)?

Die Aufwendungen für Gegenstände des beweglichen Anlagevermögens mit Nettokosten bis 150 Euro dürfen Handwerker sofort in voller Höhe als Betriebsausgaben verbuchen. Im Anlageverzeichnis zur Bilanz müssen solche Gegenstände nicht erfasst werden. Voraussetzung für den Sofortabzug ist aber auch, dass die geringwertigen Wirtschaftsgüter ( GWG ) selbständig nutzungsfähig sind.

Das bedeutet im Klartext: Ist ein Gegenstand nicht ohne andere Hilfsmittel oder Geräte nutzbar, ist er kein GWG. Die Anschaffungskosten sind dann über die Nutzungsdauer verteilt abzuschreiben.

Beispiel: Handwerker Huber erwirbt einen Fräser für eine Fräsmaschine im Wert von 110 Euro. Da dieser Fräser ohne die Maschine nicht bestimmungsgemäß genutzt werden kann, ist er kein GWG. Kauft er einen Drucker, ist dieser kein GWG, weil der Drucker ohne PC oder Laptop nicht genutzt werden kann. Erwirbt er dagegen ein Multifunktionsgerät mit Kopierfunktion, liegt ein GWG vor, weil das Gerät ohne ein weiteres Gerät zum Kopieren verwendet werden kann.

2. Abschreibung von Sammelposten 2013

Wird bei der Gewinnermittlung 2013 für geringwertige Wirtschaftsgüter ( GWG) im Preissegment zwischen 150,01 EUR und 1.000 EUR die Sammelpostenmethode angewandt, gibt es einen goldenen Grundsatz. Die Anschaffungskosten sind gleichmäßig auf fünf Jahre verteilt abzuschreiben, selbst wenn das GWG vor Ablauf dieser fünf Jahre verkauft oder unbrauchbar wird. Doch kein Grundsatz ohne Ausnahme.

Ausnahme bei Sammelposten : Scheidet ein im Sammelposten 2013 erfasstes GWG bereits 2013 – egal aus welchen Gründen – wieder aus dem Betriebsvermögen aus, dürfen die Anschaffungskosten für dieses GWG im Jahr 2013 in voller Höhe als Betriebsausgaben verbucht werden (BMF, Schreiben v. 30.9.2010, Az. IV C 6 – S 2180/09/10001, Tz. 10, letzter Satz).

3. Rückstellung für Kosten einer Betriebsprüfung

Ist ein Unternehmen beim Finanzamt mit der Betriebsgrößenklasse G eingestuft, prüft das Finanzamt die Geschäftsbücher lückenlos für jedes Jahr. Steht beispielsweise ab 2014 eine Betriebsprüfung für die Jahre 2009 bis 2012 an, ist es zulässig, für die hierbei regelmäßig anfallenden Kosten eine Rückstellung zu bilden (FG Baden-Württemberg vom 14.10.2010 - 3 K 2555/09).

Das darf in die Rückstellung für die Kosten einer Betriebsprüfung einfließen:

• Kosten für den Steuerberater
• Kosten für anzumietende Räumlichekeiten

Tipp: Bei Betriebsprüfungen dürften diese Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten zur Disposition stehen, weil die letztendliche Entscheidung – Rückstellungsbildung ja oder nein – der Bundesfinanzhof in einem Revisionsverfahren treffen muss. Wird die Rückstellung für eine bevorstehende Betriebsprüfung nicht anerkannt, sollten die Steuerbescheide nach der Betriebsprüfung durch einen Einspruch offengehalten werden.

4. Wertberichtigung mit Länderrisiken begründen

Bei Forderungen an Kunden in bestimmten Ländern akzeptiert die Finanzverwaltung unabhängig von der Bonität der Kunden und unabhängig von den Erfahrungswerten zur Zahlungsmoral in der Vergangenheit Wertberichtigungen auf Forderungen von bis zu 30 Prozent. Die Wertberichtigung stützt sich beim Länderrisiko auf politische und gesamtwirtschaftliche Risiken.

Eine Übersicht über die Länderrisiken veröffentlicht das Bundeszentralamt für Steuern jedes Jahr in seinem Internetportal unter bzst.de .

Tipp: Die vom Bundeszentralamt für Steuern veröffentlichten EWB-Länderrisiken haben zwei Signalwirkungen. Zum einen könnten die Gewinne durch diese möglichen Einzelwertberichtigungen gezielt in spätere Jahre verschoben werden. Zum anderen könnten diese Länderrisiken dazu dienen, eine vom Finanzamt angezweifelte Pauschalwertberichtigung von drei bis vier Prozent durchsetzen zu können.

5. Hochwasser: Wie Sie die Versicherungszahlung versteuern

Wurde das Warenlager eines Handwerksbetriebs durch das Juni-Hochwasser im Jahr 2013 zerstört, muss die Versicherungszahlung nicht unbedingt bereits 2013 als Betriebseinnahme versteuert werden. Da die Zerstörung des Warenlagers jedoch auf höhere Gewalt (Hochwasser) zurückzuführen ist, profitiert der Unternehmer von den Regelungen der Rücklage für Ersatzbeschaffung nach R 6.6 EStR.

Regeln zur Rücklage für Ersatzbeschaffung

Schritt 1: Haben Sie am Jahresende 2013 noch keine Ersatzbeschaffung vorgenommen, müssen Sie die stillen Reserven ermitteln.

Schritt 2: In Höhe dieser stillen Reserven bilden Sie 2013 eine Rücklage für Ersatzbeschaffung nach R 6.6. EStR.

Schritt 3: Planen Sie je nach Wirtschaftsgut, für das Sie die Versicherungsleistung erhalten haben, eine Ersatzbeschaffung innerhalb der vorgeschriebenen Zeitgrenzen (BFH, Urteil v. 12.1.2012, Az. IV R 4/09; Entwurf R 6.6. Abs. 4 EStR 2013).

Wird dieses Zeitfenster nicht für eine Ersatzbeschaffung genutzt, ist die Rücklage gewinnerhöhend aufzulösen.

Tipp: Möchten Sie jedoch von den großzügigen Sonderabschreibungen profitieren, die die Finanzbehörden für vom Hochwasser geschädigte Unternehmer ausgerufen haben, müssen Sie die Ersatzbeschaffung jedoch bis spätestens zum Ende des dritten Jahres nach Ablauf des Jahres der Schädigung vornehmen. Stichtag wäre also spätestens der 31.12.2016 (u.a. Bayerisches Landesamt für Steuern, Verfügung v. 3.6.2013, Az. 37 – S 1915 – 009 – 19850/13; Tz. 4.1.1 bis 4.1.3).

Schritt 4: Bei Ersatzbeschaffung in dem vorgeschriebenen Zeitfenster ist die Rücklage für Ersatzbeschaffung aufzulösen. Damit dadurch kein Gewinn entsteht, mindern sich gleichzeitig die Anschaffungskosten des Ersatzwirtschaftsguts um die Höhe der Rücklage.

6. Werterhellende Erkenntnis bei Rückstellungen

Wie es bei der Bilanzierung von Forderungen eine werterhellende Tatsache gibt, ist diese auch bei Rückstellungen anzuwenden, jedoch mit einem entscheidenden Unterschied. Die Erkenntnisse zur Passivierung einer Rückstellung müssen bis zu dem Zeitpunkt getroffen worden sein, bis zu dem die Bilanz nach dem Handelsgesetzbuch aufgestellt werden muss (FG Köln, Urteil v. 17.3.2011, Az. 13 K 52/11).

Beispiel: Die XY-GmbH ist handelsrechtlich eine kleine GmbH und müsste ihren Jahresabschluss 2013 nach § 264 Abs. 1 HGB bis zum 30. Juni 2014 aufstellen. Der Jahresabschluss 2013 wird aber tatsächlich erst am 30. August 2014 aufgestellt. Am 5. Juli 2013 erfährt der Gesellschafter der XY-GmbH von einer drohenden Schadenersatzzahlung in Höhe von 200.000 EUR.

Folge: Da die Erkenntnis zur Aufstellung erst nach dem 30. Juni 2014 (Verpflichtung zur Erstellung des Jahresabschlusses nach HGB) erfolgte, darf in der Bilanz 2013 für die drohende Schadenersatzzahlung keine Rückstellung mehr verbucht werden.

7. Fremdwährung in der Bilanz

Leistet Ihr Handwerksbetrieb regelmäßig Zahlungen in ausländischer Währung, müssen Sie diese Fremdwährung für Ihre deutsche Gewinnermittlung in Euro umrechnen. Weil hier viel schiefgehen kann, ist die Umrechnung von Fremdwährung für den Betriebsprüfer des Finanzamts ein beliebtes Prüfungsthema. Hier die wichtigsten Grundsätze, was Sie bei der Währungsumrechnung zu beachten haben.

Die folgenden Aussagen zur Umrechnung von Zahlungen in Fremdwährung in Euro beziehen sich ausschließlich auf die steuerliche Gewinnermittlung. Auf die handelsrechtliche Währungsumrechnung wird nur in Ausnahmefällen eingegangen.

Umrechnungszeitpunkt ist der Anschaffungszeitpunkt

Für die Umrechnung von Fremdwährungsgeschäften ist grundsätzlich der Tag der Anschaffung oder Lieferung maßgeblich. Ein Wirtschaftsgut gilt bei einer Lieferung als angeschafft, wenn die Verfügungsmacht an einem Wirtschaftsgut erlangt wird. Sie müssen also bei einem Anschaffungsgeschäft folgendermaßen vorgehen, um die korrekte Währungsumrechnung sicherzustellen:

• Legen Sie den Zeitpunkt fest, an dem Sie die Verfügungsmacht an einem Wirtschaftsgut des Anlagevermögens oder an Ware erhalten haben (Zeitpunkt, in dem Nutzen und Lasten auf Sie übergehen).
• Bestimmen Sie zu diesem Tag den Wechselkurs der Währung.

Tipp: Bei Anschaffungsgeschäften sind für die Währungsumrechnung der Einbuchungstag und der Zahlungstag grundsätzlich ohne Bedeutung. Währungsgewinne und Währungsverluste zwischen dem Tag der Anschaffung und dem Tag der Zahlung sind getrennte Vorgänge mit der Folge, dass solche Währungsgewinne- und verluste gewinnwirksam verbucht werden und nicht mit als Anschaffungsnebenkosten aktiviert werden müssen.

Beispiel: Sie kauften am 3. Dezember 2012 eine Produktionsmaschine in fremder Währung. Am Tag der Anschaffung (=Übergang Verfügungsmacht) rechneten Sie die Kaufpreiswährung in Euro um und ermittelten so Anschaffungskosten von 150.000 Euro. Die Bezahlung der Maschine erfolgte am 7. Januar 2013. Wegen Währungsschwanken mussten Sie nun 155.000 Euro überweisen.

Folge: Die Differenz von 5.000 Euro führt nicht zu nachträglichen Anschaffungskosten für die Maschine, sondern zu Betriebsausgaben des Jahres 2013.

8. Bilanzierung und Umsatzsteuer für am Bilanzstichtag schwimmende bzw. rollende Ware

Ein Garant für das Mehrergebnis eines Betriebsprüfers des Finanzamts ist meist die Warenbewertung. Je größer der Handelsbetrieb, desto fehleranfälliger ist die Inventur und somit die Warenbewertung. Im Fokus des Prüfers ist meist Ware, die am Bilanzstichtag per Schiff, Bahn oder Lkw unterwegs ist. Demjenigen, dem die Ware während des Schwimmens und des Rollens gehört, muss sie nämlich bilanzieren.

Grundsatz zur Bilanzierung von Waren

Waren muss ein Unternehmer in die Inventur und in die Bilanz ausnehmen, wenn sich diese am Bilanzstichtag in seinem wirtschaftlichen Eigentum befindet (§ 240 HGB, 242 HGB; § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO). Doch wer bei einer Ware, die am Bilanzstichtag im Schiff oder im Zug bzw. Lkw unterwegs ist, die Verfügungsmacht und somit das wirtschaftliche Eigentum hat, hängt von den Liefervereinbarungen ab. Denkbar sind folgende Konstellationen:

Konstellation 1: Keine Vereinbarungen zum Eigentumsübergang

Finden sich in den AGB des Lieferanten keine Vereinbarungen zum Eigentumsübergang, bleibt die Ware bis zur Entgegennahme durch den Kunden im Eigentum des Handwerkers/Händlers.

Beispiel: Handwerker Müller verkauft am 22. Dezember Waren an Einzelhändler Huber. Die Ware wird am 29. Dezember versandt und kommt am 5. Januar bei Einzelhändler Huber an. Liefervereinbarungen zum Eigentumsübergang wurden keine getroffen.

Folge: Da keine speziellen Vereinbarungen getroffen wurden, hat am Bilanzstichtag nach wie vor Handwerker Müller die Verfügungsmacht an der Ware und muss diese in der Inventur und auf der Aktivseite der Bilanz im Warenbestand erfassen.

Tipp: Konfrontiert Sie der Prüfer des Finanzamts mit der fehlenden Einbeziehung der am Bilanzstichtag schwimmenden oder rollenden Ware, müssen Sie nur folgende Frage stellen: Wer haftet während des Transports für den Untergang der Ware (Diebstahl, Unfall, Defekt)? Steht nicht explizit im Vertrag, dass der Kunde haftet, sind Sie am Bilanzstichtag tatsächlich noch wirtschaftlicher Eigentümer der Ware.

Konstellation 2: Eigentumsübergang durch Konnossement

Hat die verkaufte Ware einen weiten Weg vor sich, wird der Verkäufer der Ware ein Interesse daran haben, dass das wirtschaftliche Eigentum und damit das Risiko des Untergangs schnellstmöglich auf den Käufer übergehen. Das kann durch sog. Orderpapiere geschehen.

Beispiel: Handwerker Müller verkauft am 22.12. Waren an eine afrikanische Firma. Da die Ware erst am 25. Januar am Bestimmungsort sein wird, stellt Müller der afrikanischen Firma am 29. Dezember ein Konnossement zu.

Folge: Mit der Übergabe des Konnossements an den afrikanischen Käufer kommt es zum Eigentumsübergang (H 5.3 EStH, zeitliche Erfassung von Waren). Die Ware ist also nicht in der Bilanz des Händlers Müller zu erfassen.

Vorgehensweise zu schwimmender/rollender Ware in Inventuranweisung aufnehmen

Nehmen Sie extra einen Hinweis zur am Bilanzstichtag schwimmenden bzw. rollenden Ware in der Inventuranweisung auf. Denn die Inventuranweisung wird sich der Prüfer des Finanzamts meist sofort aushändigen lassen.

Ist keine Inventuranweisung für diese sich nicht im Lager befindliche Ware vorhanden, drohen umfangreiche Überprüfungen. Findet er dagegen eine Handlungsanweisung zur schwimmenden bzw. rollenden Ware für das mit der Inventur betraute Personal, sind nur stichprobenartige Überprüfungen zu erwarten.

Wann entsteht die Umsatzsteuer bei rollender oder schwimmender Ware?

Die Umsatzsteuer für die sich am Bilanzstichtag noch unterwegs befindliche Ware ist unabhängig von der bilanziellen Behandlung der Ware zu betrachten. Umsatzsteuerlich gilt die Warenlieferung zu folgenden Zeitpunkten als bewirkt:

• Die Lieferung gilt aus umsatzsteuerlicher Sicht als ausgeführt, wenn die Beförderung durch den Verkäufer der Ware beginnt.

• Wird die Ware durch eine Spedition versandt, ist die Lieferung mit Beginn der Versendung bewirkt.

• Wird ein Orderpapier (Konnossement, Ladeschein, Lagerschein) verwendet, gilt die Lieferung mit der Übergabe als ausgeführt (§ 3 Abs. 6 und 7 UStG).