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Steuer-1x1 für bilanzierende Handwerker Rückstellungen: So mindern Sie Ihre Steuerlast

Ermitteln Handwerksunternehmer ihren Gewinn per Bilanzierung, können sie diesen um Rückstellungen mindern und so Steuer sparen. Rückstellungen können für anstehende Zahlungsverpflichtungen gebildet werden – doch nicht für jeden Zweck. Wann Rückstellungen zulässig sind und wann das Finanzamt sie nicht anerkennt.

Rückstellungen sind finanzielle Verpflichtungen, die dem Grunde, der Höhe und der Fälligkeit nach noch nicht sicher feststehen. Sie spielen übrigens nicht nur in der Schlussbilanz des Geschäftsjahres eine Rolle. Rückstellungen können dem Finanzamt auch während des Jahres präsentiert werden, um die laufenden Vorauszahlungen zur Einkommensteuer bzw. zur Körperschaftsteuer zu mindern.

Mit der Bildung einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten mindern Sie den Gewinn Ihres Handwerksbetriebs und damit Ihre Steuerlast. Mit der Rückstellung mindern Sie Ihren Gewinn, bevor Sie tatsächlich eine Zahlung leisten. Die Wirkungsweise eine Rückstellung lässt sich am besten an dem folgenden Praxisbeispiel erläutern.

Beispiel: Sie sind Heizungsinstallateur. Ein Kunde hat bereits schriftlich angekündigt, dass er Nachbesserungsarbeiten von Ihnen fordert. Sie kalkulieren im Zusammenhang mit dieser Garantieleistung, dass im nächsten Jahr Aufwendungen in Höhe von 3.000 Euro anfallen werden.

Folge: Da die Höhe der Garantieleistung noch ungewiss ist, aber die Inanspruchnahme wahrscheinlich, dürfen Sie in der Bilanz eine Rückstellung in Höhe von 3.000 Euro bilden. Dadurch sinkt Ihr zu versteuernder Steuerbilanzgewinn um 3.000 Euro.

Grundsätze und Wirkung der Rückstellungen

Gewinnmindernde Rückstellungen dürfen in der Steuerbilanz auf der Passivseite ausgewiesen werden, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen:

  • Die finanzielle Verpflichtung ist dem Grunde nach ungewiss.
  • Die finanzielle Verpflichtung ist dem Grunde nach bekannt, nur die Höhe ist noch ungewiss.
  • Die finanzielle Verpflichtung ist dem Grunde nach und der Höhe nach ungewiss.

Beispiel: Handwerker Huber hat bei einem Kunden einen Schaden verursacht, den die Versicherung nicht übernimmt. Die Schadenshöhe beträgt aller Voraussicht nach 40.000 Euro. Der Steuerbilanzgewinn beträgt ohne diese Rückstellung 120.000 Euro.

Folge: Handwerker Huber darf für den entstandenen Schaden, der der Höhe nach noch nicht feststeht, eine Rückstellung in der Bilanz ausweisen. Dadurch beträgt der Steuerbilanzgewinn nur noch 80.000 Euro.

Beispiel: Handwerkerin Maier muss alle drei Monate Vorauszahlungen zur Einkommensteuer in Höhe von 11.000 Euro leisten. Wegen defekter Waren, die Maier selbst hergestellt und bei Handwerksleistungen verbaut hat, drohen ihr Garantieleistungen in Höhe von 30.000 Euro.

Folge: Frau Maier kann dem Finanzamt für das laufende Jahr eine voraussichtliche Gewinnermittlung inklusive der gewinnmindernden Rückstellung vorlegen und die Herabsetzung der laufenden Vorauszahlungen beantragen.

Praxis-Tipp: Das Finanzamt wirft bei Betriebsprüfungen einen besonders strengen Blick auf die gebildeten Rückstellungen. Aus diesem Grund sollten Nachweise für die Zulässigkeit der Rückstellungsbildung und vor allem für die Höhe der Rückstellung aufbewahrt werden. Aufzubewahren sind Schriftverkehr, E-Mails oder Verträge.

Nicht immer sind Rückstellungen zulässig

Doch nicht für jede drohende finanzielle Verpflichtung dürfen bilanzierende Handwerksbetriebe eine Rückstellung ausweisen. Insbesondere in folgenden Fällen ist die Bildung einer Rückstellung verboten:

  • Verpflichtungen sind nur zu erfüllen, wenn Einnahmen oder Gewinn erzielt werden. 
Beispiel: Ein Friseur verteilt Gutscheine an potentielle Kunden in Höhe von zehn Euro, wenn sie sich in den nächsten zwei Monaten die Haare für 20 Euro schneiden lassen. In Höhe der 10-Euro-Gutscheine besteht zwar eine Verpflichtung. Da diese jedoch nur fällig wird, wenn Einnahmen erzielt werden, ist eine Rückstellungsbildung unzulässig.
  • Die Verpflichtungen hängen mit aktivierungspflichtigen Kosten zusammen.

Beispiel: Ein Handwerker muss im nächsten Jahr Bodenplatten im Außenbereich seines Betriebs anbringen lassen, um eine Verunreinigung zu verhindern. Bislang waren noch keine Bodenplatten vorhanden. Da hier aktivierungspflichtige Kosten für Außenanlagen vorliegen, ist eine Rückstellung für diese Kosten nicht erlaubt.

  • Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften.

Beispiel: Ein Handwerker hat sich bei einem Projekt arg verkalkuliert. Er ist mit 100-prozentiger Sicherheit mit einem riesigen Verlust aus diesem Geschäft herausgekommen. In der Steuerbilanz sind Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften nicht möglich. Solche Rückstellungen sind in der Handelsbilanz zulässig.

  • Instandhaltungsarbeiten für die ersten drei Monate des Folgejahrs.

Beispiel: Am Bilanzstichtag steht fest, dass dringende Sanierungsarbeiten am Betriebsgebäude durchgeführt werden müssen. Eine Rückstellung ist nur erlaubt, wenn die Arbeiten in den ersten drei Monaten des Folgejahrs abgeschlossen werden.

  • Keine Rückstellung für nichtabziehbare Aufwendungen.

Beispiel: Ein Handwerker weiß bereits am Ende des Jahres, dass er für eine Umweltsünde im nächsten Jahr eine staatliche Geldbuße aufgebrummt bekommt. Da die Geldbuße nach § 4 Abs. 5 EStG im nächsten Jahr nicht abziehbar ist, darf für diese drohende Zahlung auch keine Rückstellung bilanziert werden.

Praxis-Tipp: Stoßen Sie in Fachbüchern oder bei Online-Recherchen darauf, dass eine Drohverlust-Rückstellung erlaubt ist oder dass es bei Rückstellungen für unterlassene Instandhaltung egal ist, wann die Sanierung erfolgt, kann es sein, dass die Autoren Rückstellungen nach Handelsrecht beschreiben. Beim Finanzamt geben Sie jedoch eine Steuerbilanz ab und keine Handelsbilanz. Hier kann es also in der Praxis zu abweichenden Handels- und Steuerbilanzgewinnen kommen.

Beispiel:  Handwerker Huber ermittelt einen Handelsbilanzgewinn in Höhe von 50.000 Euro. Von dem Handelsbilanzgewinn wurde eine Drohverlust-Rückstellung in Höhe von 40.000 Euro für ein Verlustprojekt abgezogen.

Folge: Beim Finanzamt ist deshalb ein abweichender Steuerbilanzgewinn in Höhe von 90.000 Euro zu melden.

Mit folgender Checkliste können Sie prüfen, ob eine Rückstellungsbildung in Frage kommt:

Checkliste zur Rückstellungsbildung

Fragestellungen Ja Nein
Sie bilanzieren Ihren Gewinn mittels Bilanzierung?    
Am Bilanzstichtag bestehen finanzielle Verpflichtungen, die der Höhe oder dem Grund nach ungewiss sind?    
Die finanziellen Verpflichtungen führen bei Zahlung nicht zu aktivierungspflichtigen Wirtschaftsgütern?    
Die Ausgaben hängen nicht mit späteren Einnahmen zusammen?    
Können Sie diese vier Fragen allesamt mit "Ja" beantworten, steht der Bildung einer Rückstellung nichts im Weg.

Typische Rückstellungen für Handwerksbetriebe

1. Garantierückstellungen

Handwerksbetriebe, die eine gesetzliche Gewährleistungspflicht haben, können für mögliche Garantiezahlungen im nächsten Jahr, am Bilanzstichtag eine Rückstellung bilden. Dabei sind folgende Rückstellungen denkbar:

  • Einzel-Rückstellung aufgrund einer konkret geltend gemachten Garantieleistung.
  • Pauschale Rückstellungen für erfahrungsgemäß anfallende Garantieleistungen.
  • Rückstellung aus Kombination zwischen Einzel- und Pauschalrückstellung.

Beispiel: Ein Bauhandwerker leistet ab Abnahme eine Garantie für zwei Jahre. Aufgrund von Erfahrungswerten in den Vorjahren beträgt der Garantieaufwand durchschnittlich ein Prozent seiner Erlöse. In den Jahren 2016 hatte der Bauhandwerker Erlöse von 2.400.000 Euro, im Jahr 2017 von 3.600.000 Euro.

Folge: Zum 31. Dezember 2017 darf der Bauhandwerker eine Pauschal-Rückstellung in folgender Höhe bilanzieren.

Für Umsätze 2016:

1 Prozent von 2.400.000 Euro = 24.000 Euro voraussichtlicher gesamter Garantieaufwand für die gesamte Garantiezeit. Bei unterstelltem gleichmäßigem Aufwand ergibt sich Folgendes:

  • Vom 1. Januar 2016 bis 31. Dezember 2016: 8.000 Euro
  • Vom 31. Dezember 2016 bis 31. Dezember 2017: 8.000 Euro
  • Vom 31. Dezember 2017 bis 31. Dezember 2018: 8.000 Euro

Aus der Sicht des Bilanzstichtages 31. Dezember 2017 bedeutet das, dass im Jahr 2018 voraussichtlich noch ein Garantieaufwand von 8.000 Euro für Umsätze des Jahres 2016 zu erbringen ist (= Rückstellung 8.000 Euro).

Für Umsätze 2017:

  • Vom 1. Januar 2017 bis 31. Dezember 2017: 12.000 Euro
  • Vom 31. Dezember 2017 bis 31. Dezember 2018: 12.000 Euro
  • Vom 31. Dezember 2018 bis 31. Dezember 2019: 12.000 Euro

Für den Umsatz 2017 ist zum 31. Dezember 2017 für nur noch zu erbringende Garantieaufwendungen eine Rückstellung in Höhe von 24.000 Euro (2 x 12.000 Euro) zu berücksichtigen.

Die gesamte Rückstellung zum 31. Dezember 2017 beträgt in diesem Beispielsfall 32.000 Euro (für Umsätze 2015 von 8.000 Euro, für Umsätze 2016 von 24.000 Euro). Garantierückstellungen müssen nicht abgezinst werden (siehe Praxis-Tipp zu 2.).

Praxis-Tipp: Bei Pauschal-Rückstellungen für Garantie- bzw. Gewährleistungsverpflichtungen können Sie das Finanzamt nur mit aussagekräftigen Aufzeichnungen zu Erfahrungswerten über Garantieaufwendungen der letzten zwei bis drei Jahre überzeugen. Ohne Erfahrungswerte sind Kürzungen der Pauschal-Rückstellung vorprogrammiert.

Checkliste zu Nachweisen zur Rückstellungsbildung

Grund der Rückstellung Die finanziellen Verpflichtungen, für die eine Rückstellung gebildet wird, sind aus folgenden Gründen wahrscheinlich: ……
Höhe der Rückstellung Die Höhe der Rückstellung basiert auf folgenden Überlegungen: …….

Tipp: Bewahren Sie aussagekräftige Unterlagen (Schriftverkehr, Besprechungsprotokolle, Erfahrungswerte aus der Vergangenheit, …) auf.

2. Weitere Rückstellungen im Überblick

Im Steuerrecht gibt es zahlreiche Geschäftsvorfälle, für die ein Handwerksbetrieb eine Rückstellung bilanzieren und somit seinen Steuerbilanzgewinn kleinrechnen kann. Typisch sind in Handwerksbetrieben folgende Rückstellungen:

  • Rückstellungen Lohn-, Gehalts und Tantiemennachzahlungen
  • Rückstellung für noch nicht genommene Urlaubstage der Arbeitnehmer
  • Rückstellung für Abbruchverpflichtungen
  • Rückstellung für die Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen
  • Rückstellung für öffentliche Anordnungen zur Erbringungen von Umweltschutzmaßnahmen
  • Rückstellungen für Prozessrisiken
  • Rückstellungen für bevorstehende Betriebsprüfungen (nicht Mehrsteuern, sondern Steuerberatungskosten, Mietkosten)
  • Rückstellungen für Steuern nach Abschluss einer Betriebsprüfung (jeweils in der Bilanz des Jahres, für das die Steuern nachgezahlt werden müssen).
  • Rückstellungen für Steuern aufgrund eines Fahndungsprüfung (erstmals im Jahr, in dem die Steuerhinterziehung aufgedeckt wurde)
Praxis-Tipp: Bilden Sie Rückstellungen in Ihrer Bilanz, sollten Sie die Höhe stets mit Ihrem Steuerberater absprechen. Das ist deshalb ratsam, weil je nach Typ von Rückstellung besondere Spielregeln zu beachten sind. Insbesondere Rückstellungen, bei denen erst nach mehr als zwölf Monaten mit einer Zahlung zu rechnen ist, müssen Abzinsungen vorgenommen werden.

3. Bildung einer Rückstellung nach dem Prinzip der Wertaufhellung

Tatsachen, die für eine ungewisse Verbindlichkeit sprechen, müssen grundsätzlich bereits am Bilanzstichtag vorliegen. Doch eine Rückstellung ist selbst dann möglich, wenn dem Handwerker die Informationen für die Rückstellung am Bilanzstichtag noch nicht bekannt waren. Es genügt, wenn der Handwerker sie bis zur Bilanzaufstellung erkennt (sog. Wertaufhellung).

Beispiel: Der Handwerk-Huber GmbH hat ihren Bilanzstichtag am 31. Dezember 2017. Ende Februar 2018 bei Bilanzaufstellung erfährt der Gesellschafter-Geschäftsführer Huber, dass in 2017 ein Schaden bei einem Kunden entstanden ist.

Folge: Hier liegt eine werterhellende Tatsache vor. Zum 31. Dezember 2017 darf deshalb eine Rückstellung ausgewiesen werden.

4. Rückstellung für Zusatzbeiträge zur Handwerkskammer?

Eine Rückstellung für künftige Zusatzbeiträge zur Handwerkskammer ist jedoch nur unter ganz bestimmten Voraussetzungen zulässig.

In einem Urteilsfall beim Bundesfinanzhof hat ein selbständiger Handwerker in seiner Bilanz eine Rückstellung für die zu erwartenden Zusatzbeiträge zur Handwerkskammer passiviert. Er verwies dabei auf Erfahrungen aus den vergangenen Jahren, in denen jedes Jahr solche Zusatzbeiträge fällig wurden.

Doch der Bundesfinanzhof ließ keine Rückstellung für wahrscheinliche Zusatzbeiträge zur Handwerkskammer zu (BFH, Urteil v. 5.4.2017, Az. X R 30/15; veröffentlicht am 21.6.2017).

Ohne Festsetzung der Zusatzbeiträge keine Rückstellung

Der Bundesfinanzhof ließ für die Zusatzbeiträge im Urteilsfall keine Rückstellung zu, weil die Zusatzbeiträge inhaltlich nicht hinreichend bestimmt waren.

Das bedeutet im Klartext: Sofern die Handwerkskammer für ein Jahr noch keine Zusatzbeiträge per Verwaltungsakt festgesetzt hat, kann auch keine gewinnmindernde Rückstellung gebildet werden.

Steuertipp: Dieses Urteil bedeutet, dass bilanzierende Handwerker eigentlich nur für das laufende Jahr eine Gewinnminderung wegen der Zusatzbeiträge buchen dürfen, wenn kurz vor Ende des Geschäftsjahrs die Handwerkskammer per Verwaltungsakt einen Zusatzbeitrag erhebt und die Zahlung bis zum Ende des Geschäftsjahrs noch nicht geleistet wurde. Hier ist dann jedoch keine gewinnmindernde Rückstellung zu bilden, sondern eine Verbindlichkeit.

Für künftige Geschäftsjahre gilt: Nur wenn bereits vor Beginn des Geschäftsjahrs ein Zusatzbeitrag verbescheidet wird und die Zahlung dadurch im Folgejahr konkretisiert ist, ist eine gewinnmindernde Rückstellung denkbar.

Fazit

Bilanzieren Sie, sollten Sie bei Aufstellung der Bilanz das vergangene Geschäftsjahr Revue passieren lassen und nach Geschäftsvorfällen suchen, die in Folgejahren zu (ungeplanten) Ausgaben führen können. Es liegt also alleine an Ihnen, ob und in welcher Höhe Sie Ihren Gewinn mindern können. Der Steuerberater kann Hilfestellungen bei Bildung von Rückstellungen leisten, die finanziellen Verpflichtungen müsse jedoch Sie "ausgraben".

Dieser Beitrag wurde am 8. September 2017 aktualisiert.

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