Betriebsprüfung -

Steuer-1x1 für GmbH-Gesellschafter GmbH-Gesellschafter: Wie Geschäftsführer Steuern sparen

Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH leben steuerlich gefährlich: Bei Betriebsprüfungen einer GmbH stehen meist sie im Fokus der Ermittlungen und kann die GmbH Steuerschulden nicht bestreiten, fordert das Finanzamt die Rückstände vom Gesellschafter-Geschäftsführer meist im Haftungsweg. Wer jedoch ein paar grundlegende Spielregeln beachtet, kann Steuerrisiken deutlich reduzieren. Die typischen steuerlichen Szenarien.

Dieser Artikel ist Bestandteil des Themenpakets Betriebsprüfung

1. Besonderheiten für "beherrschende" GmbH-Gesellschafter

Bei Verträgen zwischen der GmbH und ihrem beherrschenden Gesellschafter erkennt das Finanzamt das Arbeits-, Darlehens- oder Mietverhältnis steuerlich nur dann an, wenn eindeutige Vereinbarungen im Vorhinein erfolgt sind. Aus steuerlicher Sicht „beherrschend“ ist ein GmbH-Gesellschafter in folgenden Fällen:

  • Der Gesellschafter hat mehr als 50 Prozent der Stimmrechte und kann in der Gesellschafterversammlung deshalb seine Rechte uneingeschränkt durchsetzen.
  • Der Gesellschafter hat zwar nicht mehr als 50 Prozent der Stimmrechte, kann jedoch aufgrund gleichgerichteter Interessen mit dem Stimmen der anderen Gesellschafter seine Rechte durchsetzen (andere Gesellschafter sind Kinder oder der Ehegatte).
  • Der Gesellschafter hat zwar nicht mehr als 50 Prozent der Stimmrechte, er hat jedoch eine vertragliche Option, die es ihm erlaubt, jederzeit GmbH-Anteile zuzukaufen, um die Stimmmehrheit zu erhalten.
  • Der Gesellschafter hat zwar nicht die Stimmmehrheit. Doch da es sich bei den übrigen Anteilen nur um Streubesitzanteile handelt und ein geschlossener Widerstand nicht zu erwarten ist, ist der Gesellschafter in den Augen des Finanzamts beherrschend.

1.1 Gehaltserhöhungen im Vorhinein schriftlich vereinbaren

Möchte sich der Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH eine Gehaltserhöhung gönnen, muss er sich die Gehaltserhöhung also vor der erstmaligen Auszahlung des Gehalts von der Gesellschafterversammlung zusagen lassen und schriftlich im Arbeitsvertrag festhalten.

Beispiel: Gesellschafter-Geschäftsführer Huber ist zu 90 Prozent an der XY-GmbH beteiligt. Er beschließt im März 2018, sich rückwirkend ab 1. Januar 2018 eine Gehaltserhöhung zu gönnen.

Folge: Da Huber ein beherrschender GmbH-Gesellschafter ist, sind die Gehaltserhöhungen von Januar bis März unzulässig, weil sie vor Januar noch nicht vereinbart waren. Es liegt für diese drei Monate insoweit eine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Eine verdeckte Gewinnausschüttung bewirkt, dass die Gehaltserhöhung von Januar bis März das Einkommen der GmbH nicht mindern darf und dass der GmbH-Gesellschafter Huber diese Zahlungen als Kapitalerträge versteuern muss.

Praxis-Tipp: In der Gesamtbetrachtung – also bei Betrachtung der Steuernachzahlungen bei der GmbH und beim Gesellschafter – führt eine verdeckte Gewinnausschüttung stets zu Steuernachteilen. Eine verdeckte Gewinnausschüttung sollte also stets vermieden werden.

1.2 Höhere Tantieme, Mietvertrag, Darlehensvertrag & Co.

Dieselben Folgen wie zu 1.1. treten bei allen Verträgen mit Zahlungen an den beherrschenden Gesellschafter einer GmbH auf, wenn im Vorhinein keine schriftliche Vereinbarung getroffen wird.

Praxis-Tipp: Damit Sie nachweisen können, dass die Vereinbarungen zwischen der GmbH und Ihnen als beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer im Vorhinein getroffen wurden, empfiehlt sich für solche Verträge stets die Schriftform. Bei nur mündlichen Vereinbarungen können Zweifel steuerlich zu Ihren Lasten ausgelegt werden.

2. Lohnsteuer-Haftung: So minimiert der Geschäftsführer sein Haftungsrisiko

Der Geschäftsführer einer GmbH lebt gefährlich. Denn sobald die GmbH in finanzielle Schieflage gerät und deshalb die Lohnsteuer nicht mehr abführen kann, fordert das Finanzamt die Lohnsteuer meist beim Geschäftsführer der GmbH im Rahmen eines Haftungsbescheids. Einem Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz kann zwischen den Zeilen entnommen werden, wie der Geschäftsführer sein Haftungsrisiko deutlich minimieren kann.

Der Geschäftsführer einer GmbH haftet als deren gesetzlicher Vertreter, soweit Steuerschulden durch eine vorsätzliche und grob fahrlässig Verletzung seiner steuerlichen Pflichten nicht erfüllt werden (§ 69 Satz 1 AO, § 35 Abs. 1 GmbHG). Zu den Pflichten des Geschäftsführer gehört demnach auch die Einbehaltung und fristgemäße Abführung der von der GmbH angemeldeten Lohnsteuerabzugsbeträge (§ 38 Abs. 3 Satz 1 EStG und § 41a EStG).

Darum ging es im Urteilsfall

Warum ein Geschäftsführer vom Finanzamt in Haftung genommen werden kann, obwohl er eigentlich für den Bereich Steuern nach der internen Aufgabenverteilung zwischen mehreren Geschäftsführern gar nicht verantwortlich ist, verdeutlicht ein Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz.

In einer GmbH waren zwei Geschäftsführer A und B tätig. Nur B war für den Bereich Steuern zuständig. Nachdem die GmbH zahlungsunfähig wurde nahm das Finanzamt A und in geringem Umfang B für nicht abgeführte Lohnsteuer in Haftung. A klagte gegen die Haftung und gab an, zum einen nicht für die Steuerangelegenheiten der GmbH zuständig gewesen zu sein und zum anderen, dass er sich mehrmals bei der Steuerberaterin der GmbH erkundigte, ob alles in Ordnung sei.

Folge: Die Richter des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz beeindruckten diese Argumente nicht und sie bestätigten mit rechtskräftigem Urteil die Haftung des Geschäftsführers A für die nicht abgeführte Lohnsteuer der GmbH (Urteil v. 10.12.2013, Az. 3 K 1632/12). Die Aufrechterhaltung der Haftung begründeten die Richter folgendermaßen:

  • Es lag keine im Vorhinein getroffene eindeutige und schriftliche Klarstellung über die Aufgabenverteilung der Geschäftsführer A und B vor.
  • Selbst bei Vorliegen einer solchen schriftlichen Aufgabenverteilung darf der Geschäftsführer nicht blind auf die Aufgabenerfüllung seines Geschäftsführer-Kollegen vertrauen.
  • Bei einer GmbH in der finanziellen Krise trifft jeden Geschäftsführer eine gesteigerte Überwachungspflicht – auch für Bereiche des anderen Geschäftsführers.

Aus diesen Urteilsgrundsätzen lässt sich ableiten, wie Sie das Haftungsrisiko minimieren können, wenn Sie zwar Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH sind, jedoch nicht für den steuerlichen Bereich zuständig sind. Folgende Unterlagen, Handlungen und Nachweise dürften Sie vor der Haftung bewahren: 

Haftungsminimierung 1: Schriftliche Klarstellung über Aufgabenverteilung

Um das Haftungsrisiko für einen Geschäftsführer einer GmbH zu minimieren, der rein gar nichts mit den Steuerpflichten der GmbH zu tun hat, ist eine klare und vor allem schriftliche Aufgabenverteilung der Geschäftsführer notwendig. Sollte es danach zu steuerlichen Verfehlungen kommen und die GmbH wird zahlungsunfähig, wird sich das Finanzakt ermessenskonform erst einmal an die für die Steuern zuständigen Geschäftsführer im Rahmen der Haftung wenden.

Haftungsminimierung 2: Gesteigerte Überwachungspflicht in der Krise

Nur wenn bei dem für die Steuerangelegenheiten in der GmbH zuständigen Geschäftsführer nichts mehr zu holen ist, wird sich das Finanzamt an den oder die weiteren Gesellschafter als Haftungsschuldner wenden. Doch hat der Geschäftsführer seine gesteigerte Überwachungspflicht im Krisenfall der GmbH wahrgenommen, kann sein Haftungsrisiko minimiert werden.

Eine gesteigerte Überwachungspflicht dürfte danach zu bejahen sein, wenn der eigentlich nicht für die Steuerangelegenheiten der GmbH zuständige Geschäftsführer Folgende Unterlagen vorlegen kann:

  • Schriftverkehr oder E-Mails, in dem der für die Steuerangelegenheiten zuständige Geschäftsführer bestätigt, dass er all seine steuerlichen Pflichten erfüllt hat. Diese Bestätigungen sollten im Krisenfall der GmbH wöchentlich eingeholt werden.
  • Schriftliche Beauftragung des Steuerberaters, im Krisenfall der GmbH sämtliche Steuerpflichten der GmbH zu übernehmen mit Hinweis auf Informationspflichten, sollte die GmbH steuerliche Schwierigkeiten haben.
  • Schriftliche Anfrage beim Finanzamt, ob trotz des Krisenfalls bislang sämtliche steuerliche Pflichten erfüllt wurden.

Entscheidend für Ihre Haftungsminimierung ist, dass Sie diese Nachweise zusammen mit Ihren anderen Buchführungsunterlagen zehn Jahre lang aufbewahren und dem Finanzamt im Zweifel jederzeit vorlegen können.

Praxis-Tipp: Stellt sich trotz der schriftlichen Aufgabenverteilung und der gesteigerten Überwachungspflicht des nicht für steuerliche Angelegenheiten der GmbH Geschäftsführers heraus, dass die GmbH Steuern nicht angemeldet oder angeführt hat, wird sich das Finanzamt in seinem Auswahlermessen schwer tun, ein Haftung für einen gewissenhaft agierenden Geschäftsführer mit voller Härte auszusprechen.

3. Verdeckte Gewinnausschüttung bei Darlehensgewährung an GmbH-Gesellschafter

In einem Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg stellten die Richter klar, welche Indizien vorliegen müssen, um von einer verdeckten Gewinnausschüttung bei einem von der GmbH an den Gesellschafter ausbezahlten Darlehen auszugehen (Urteil v. 11.11.2005, Az. 10 V 27/05):

  • Das Darlehen ist bereits bei Hingaben für die GmbH wertlos, weil der Gesellschafter nicht solvent ist und
  • die GmbH in Vertretung durch ihren Geschäftsführer wusste von den Zahlungsschwierigkeiten des Gesellschafters und 
  • das Darlehen wurde nicht besichert und
  • betriebliche Gründe für das Darlehen sind nicht gegeben.

Diese Kriterien müssen alle zusammen im Zeitpunkt der Darlehensgewährung vorgelegen haben.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs liegt die verdeckte Gewinnausschüttung in dem Moment vor, in dem ein solches Darlehen an den Gesellschafter abgeschrieben oder darauf verzichtet wird (BFH, Urteil v. 14.3.1990, Az. IR 6/89). Ist jedoch bereits bei der Hingabe des Darlehens klar, dass die Rückzahlung des Darlehens durch den Gesellschafter nicht erfolgen wird, kann bereits im Zeitpunkt der Darlehensgewährung eine verdeckte Gewinnausschüttung unterstellt werden (FG München, Urteil v. 25.7.2001, Az. 6 K 3066/99).

Hier weitere Urteilsfälle, in denen die Finanzgerichte und der Bundesfinanzhof von einer verdeckten Gewinnausschüttung ausgegangen sind:

  • Bei ungewöhnlich langer Laufzeit eines Darlehens (im Urteilsfall 84 und 95 Jahre), gilt das Darlehen nach 15 Jahren als endgültig in das Vermögen des Gesellschafters übergegangen.
  • GmbH gewährt dem Gesellschafter trotz ständigen Ansteigens des Darlehens weitere unbesicherte Darlehensbeträge oder es wird ein Darlehen unbesichert gewährt, obwohl in der Vergangenheit eine Darlehensforderung an den Gesellschafter bereits ausgefallen ist.

Praxis-Tipp: Ob ein an den Gesellschafter hingegebenes und abgeschriebenes Darlehen zu einer verdeckten Gewinnausführung führt, kann jeder Gesellschafter selbst schnell beantworten, indem er sich folgende Frage stellt: "Würde die GmbH einem fremden Dritten mit denselben vertraglichen Vereinbarungen ein Darlehen gewähren?". Muss die Frage mit nein beantwortet werden, liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung vor.

Steuerliche Konsequenzen einer verdeckten Gewinnausschüttung

Bei einer verdeckten Gewinnausschüttung kommt es zu außerbilanzmäßigen Hinzurechnungen zum zu versteuernden Einkommen der GmbH. Der Gesellschafter-Geschäftsführer der GmbH, dem die verdeckte Gewinnausschüttung zugeflossen ist, muss in Höhe der verdeckten Gewinnausschüttung Kapitalerträge versteuern, die mit der 25-prozentigen Abgeltungsteuer besteuert werden.

4. Steuerrisiken für den GmbH-Gesellschafter in Kurzform

In den folgenden Passagen stellen wir Ihnen weitere steuerliche Besonderheiten und steuerliche Stolpersteine für GmbH-Gesellschafter vor, die es zu vermeiden gilt:

4.1 Übernahme von Gründungskosten schriftlich vereinbaren

Eigentlich müssen die Gesellschafter die Gründungskosten der GmbH bezahlen. Übernimmt die GmbH die Zahlung der Gründungskoste, liegt grundsätzlich eine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Ausnahme: Ist die Übernahme der Gründungskosten im Notarvertrag bei der GmbH-Gründung vereinbart, ist steuerlich alles in Ordnung.

4.2 Wurde die Mindesteinlage (pünktlich) bezahlt?

"Was geht es den Prüfer des Finanzamts an, ob ich als Gesellschafter einer GmbH die Mindesteinlage pünktlich geleistet habe oder nicht?", so die verständliche Reaktion von GmbH-Gesellschaftern auf die Frage des Betriebsprüfer. Die Frage ist schnell beantwortet: Den Prüfer interessiert nur, ob bei ausstehender Mindesteinlage oder bei verspäteter Zahlung der Mindesteinlage Zinsen von der GmbH an den Gesellschafter belastet wurden. Wenn nein, liegt auf der Ebene der GmbH eine verhinderte Vermögensmehrung dar, die in Höhe der nicht berechneten Zinsen zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führt?

4.3 Wurde das Selbstkontrahierungsverbot ausgeschlossen?

Einen kritischen Blick wirft der Betriebsprüfer noch in die Satzung der GmbH. Ist dort nämlich das Selbstkontrahierungsverbot des § 181 BGB (Verbot von In-sich-Geschäften) nicht ausgeschlossen, sind die Verträge zwischen der GmbH und dem Gesellschafter zivilrechtlich unwirksam. Und dieser zivilrechtlichen Unwirksamkeit folgt die steuerliche Unwirksamkeit. Das fatale daran: In diesem Fall sind selbst fremdübliche Geschäftsbeziehungen zwischen der GmbH und dem Gesellschafter als verdeck6e Gewinnausschüttung einzustufen.

4.4 Wurde die Privatnutzung des Dienstwagens korrekt geregelt?

Ein Dauerbrenner bei der Betriebsprüfung einer GmbH ist die Frage, ob die private Nutzung des Dienstwagens des Gesellschafter-Geschäftsführers im Anstellungsvertrag geregelt wurde und ob die Vereinbarungen von beiden Seiten eingehalten wurden. Ist eine dieser beiden Fragen mit nein zu beantworten, führt die private Pkw-Nutzung zu einer verdeckten Gewinnausschüttung.

Sind die Vergütungen an den Geschäftsführe angemessen?

Das Thema zur Angemessenheit der Geschäftsführervergütung ist noch ärgerlicher als die Prüfung der privaten Nutzung des Dienstwagens. Die Phantasie der Prüfer der Finanzämter kennt hier kaum Grenzen, wenn es um die Feststellung der Unangemessenheit der Geschäftsführergehälter geht.

Die Aussage des Finanzamts, dass nach Abzug des Geschäftsführergehalts mindestens ein Gewinn in Höhe der gezahlten Geschäftsführervergütung bleiben muss und dass die darüber hinausgehenden Beträge als verdeckte Gewinnausschüttung einzustufen sind, müssen sich Gesellschafter-Geschäftsführer nicht mehr gefallen lassen. Das Finanzgericht kippte diese phantasievolle, aber durch nichts gedeckte Auffassung (FG Sachen, Urteil v. 14.11.2013, Az. 6 K 701/12).

Dieser Beitrag wurde am 9. Oktober 2017 aktualisiert.

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Dierk Verbeeke

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VG Dierk Verbeeke